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I. Introducción y presentación del caso
Al resolver la causa que denominaremos “Ymaz”[1], la mayoría de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (integrada en este caso por los jueces Rosatti, Lorenzetti y Maqueda) ratificó la declaración de inconstitucionalidad del cobro del impuesto a las ganancias sobre las jubilaciones y pensiones; inconstitucionalidad que fuese declarada con anterioridad, en la causa que denominaremos “García” (en esta oportunidad con el voto mayoritario de los jueces Higthon de Nolasco, Rosatti, Lorenzetti y Maqueda)[2]. En ambos casos, el Juez Rosenkrantz manifestó su voto en disidencia.
Es importante anotar que en la causa “Ymaz”, contrariamente a la sentencia de la causa “García”, la mayoría de la Corte Suprema se niega a ingresar al estudio y exposición de los detalles fácticos y jurídicos de las actuaciones, limitándose por el contrario a expresar “Que la cuestión planteada por la actora encuentra adecuada respuesta en el precedente de esta Corte “García, María Isabel” (Fallos: 342:411), cuyos fundamentos y conclusiones, en lo pertinente, se dan aquí por reproducidos por razón de brevedad. Por ello, se hace lugar a la queja, se declara formalmente procedente el recurso extraordinario y se revoca la sentencia apelada. Con costas. Remítase la queja junto con los autos principales al tribunal de origen a fin de que, por quien corresponda, se dicte un nuevo pronunciamiento con arreglo a lo decidido en el precedente mencionado. Notifíquese y devuélvase”.
De este modo, sin tener acceso a las actuaciones, no podemos suponer que en “Ymaz” se repiten los elementos fácticos (causa o fundamentos de hecho), que justificaron la decisión adoptada en la causa “García”. Si ello fuese así, lo cual es muy poco probable, debería haber sido advertido por la Corte en su breve pronunciamiento. De tal modo, y en este contexto, corresponde advertir que la mayoría de la Corte adoptó la decisión de que ningún jubilado o pensionado en Argentina tribute impuesto a la ganancia. Cualquiera sea el monto de su jubilación o pensión y sea que tenga ingresos extras o no.
A los efectos de analizar debidamente esta decisión, recordemos brevemente lo resuelto en la causa “García”. María Isabel Garcia, jubilada de la Caja de Jubilaciones y Pensiones de la Provincia de Entre Ríos (79 años), demanda se declare la inconstitucionalidad de la deducción del impuesto a las ganancias sobre su beneficio. María Isabel afirma padecer problemas de salud y que los descuentos en su beneficio oscilaban entre el 29,33% y el 31,94%.
El proceso ya venía favorable para la demandante, pues la Cámara Federal de Paraná, al confirmar la sentencia de primera instancia, había declarado la inconstitucionalidad de la Ley de Impuesto a las Ganancias, ordenando a la Administración Federal de Ingresos Públicos abstenerse de aplicar el impuesto sobre la jubilación de la señora García e incluso restituirle los montos retenidos desde la promoción de la acción.
Con la pelota en campo de la Corte, el Alto Tribunal pudo haberse limitado a ratificar las sentencias recurridas y salirse del caso. Por el contrario, decidió “entrar con todo”, e intentar construir – o destruir – nada más y nada menos que una doctrina sobre el principio de la igualdad, su tratamiento en la Constitución Nacional y su utilización en casos concretos, ordenando incluso al Congreso de la Nación ocuparse desde lo legislativo y a los funcionarios actuantes abstenerse de violentar convenciones y tratados internacionales para evitar la responsabilidad del Estado Nacional.
La mayoría de la Corte esboza entonces una “teoría” (?) contradictoria, riesgosa y polémica, por introducirse sin los suficientes elementos fácticos y estadísticos en la definición de políticas públicas y el dictado de normas generales. Esta crítica inicial y genérica (por ahora), se justifica no tanto por el contenido del pronunciamiento específico sino por la posibilidad de que sus alcances se extiendan ilimitadamente, provocando estragos entre los principios de igualdad, razonabilidad y proporcionalidad en materia tributaria.
A esto, de por sí determinante para objetar el fallo, corresponde agregar que la actora no había probado ni los invocados problemas de salud ni que el haber jubilatorio resultante luego del descuento del impuesto a las ganancias pudiese considerarse “bajo” o que no le permitiese a María Isabel García vivir dignamente y solventar sus necesidades básicas. Sin embargo, como si los jueces actuantes no hubiesen leído las actuaciones, a lo largo del voto hacen continuas referencias a los problemas de salud de la actora y a la “vida digna”, acudiendo permanente e insistentemente a convenciones y tratados internacionales.
Esto último es advertido por el Juez Doctor Don Carlos Fernando Rosenkrantz, quién, seguramente después de darse el tiempo suficiente para leer las actuaciones, ponderar las pruebas y formarse criterio cierto, emite su voto en disidencia (el que prácticamente desnuda las graves falencias en los fundamentos de hecho y de derecho del voto mayoritario).
II. El voto de la mayoría
En este título, y para mayor claridad, resumimos algunas de las expresiones en que se funda la doctrina sentada por el voto mayoritario, seleccionando aquellas que permiten entrever las bases de la construcción teórica que intenta el voto mayoritario de la Corte.
1. La garantía de igualdad ante la ley radica en consagrar un trato legal igualitario a quienes se hallan en una razonable igualdad de circunstancias lo que no impide que el legislador contemple de manera distinta situaciones que considere diferentes, en la medida en que dichas distinciones no se formulen con criterios arbitrarios, de indebido favor o disfavor, privilegio o inferioridad personal o clase, ni importen ilegítima persecución de personas o grupos de ellas (considerando 9).
2. En materia impositiva, el principio de igualdad no solo exige la creación de categorías tributarias razonables sino que también prohíbe la posibilidad de unificar las consecuencias tributarias para situaciones que en la realidad son distintas (considerando 10).
3. Desde el punto de vista constitucional, hacer prevalecer el principio de igualdad supone reconocer que es tan injusto gravar en distinta forma a quienes tienen iguales medios como imponer la misma contribución a quienes están en desigual situación (considerando 10).
4. La cláusula constitucional del art. 16 deriva a la prudencia y sabiduría del Poder Legislativo una amplia libertad para ordenar, agrupar, distinguir y clasificar los objetos de la legislación; no obstante, el establecimiento de categorías para la percepción de los impuestos debe ser estrictamente compatible con el principio de igualdad, no solo a condición de que todos los que sean colocados en una clase o categoría reciban el mismo tratamiento, sino también -y es lo esencial- que la clasificación misma tenga razón de ser, esto es que corresponda razonablemente a distinciones reales (considerando 10).
5. No pueden caber dudas acerca de la naturaleza eminentemente social del reclamo efectuado por la actora, afirmación que encuentra amplísimo justificativo en el reconocimiento de los derechos de la ancianidad receptados por la Constitución Nacional y examinados por la jurisprudencia de esta Corte Suprema (considerando 11).
6. La idea fundamental que emerge de este texto constitucional, al establecer que el Estado otorgará losbeneficios de la seguridad social, que tendrá carácter de integral e irrenunciable, es la de procurar a los trabajadores los medios para atender a sus necesidades cuando en razón de su avanzada edad evidencien una disminución de su capacidad de ganancia (considerando 11).
7. La incorporación de los derechos de la seguridad social al catálogo de los derechos del trabajador en la Constitución Federal apunta a dignificar la vida de los trabajadores para protegerlos en la incapacidad y en la vejez (considerando 11).
8. La reforma constitucional de 1994 dio un nuevo impulso al desarrollo del principio de igualdad sustancial para el logro de una tutela efectiva de colectivos de personas en situación de vulnerabilidad, estableciendo “medidas de acción positiva” -traducidas tanto en “discriminaciones inversas” cuanto en la asignación de “cuotas benignas”- en beneficio de ellas (considerando 12).
9. El envejecimiento y la discapacidad son causas predisponentes o determinantes de vulnerabilidad, circunstancia que normalmente obliga a los concernidos a contar con mayores recursos para no ver comprometida seriamente su existencia y/o calidad de vida y el consecuente ejercicio de sus derechos fundamentales.
10. A partir de la reforma constitucional de 1994, cobra especial énfasis el deber del legislador de estipular respuestas especiales y diferenciadas para los sectores vulnerables, con el objeto de asegurarles el goce pleno y efectivo de todos sus derechos. No es dable postular que el Estado actúe con una mirada humanista en ámbitos carentes de contenido económico inmediato (libertades de expresión, ambulatoria o tránsito, etc.) y sea insensible al momento de definir su política fiscal (considerando 15).
11. El sistema tributario no puede desentenderse del resto del ordenamiento jurídico y operar como un compartimento estanco, destinado a ser autosuficiente “a cualquier precio”, pues ello lo dejaría al margen de las mandas constitucionales. Debe diferenciarse, según el régimen político, el impuesto constitucional -es decir, jurídico- del impuesto inconstitucional -es decir, antijurídico-. Las Constituciones de los estados constitucionales contienen normas establecidas en defensa de los administrados y contribuyentes; esas normas constituyen garantías de orden jurídico.
En toda contribución especialmente impuesta ‘puede haber’ una razón política superior y ‘debe haber’ una razón jurídica (causa jurídica). La primera escapa al control de legitimidad (lato sensu de constitucionalidad), amenos que lesione una garantía constitucional. Entonces el control jurisdiccional surge y se coloca sobre la propia discrecionalidad política”.
12. La sola capacidad contributiva como parámetro para el establecimiento de tributos a los jubilados, pensionados, retirados o subsidiados, resulta insuficiente si no se pondera la vulnerabilidad vital del colectivo concernido. La falta de consideración de esta circunstancia como pauta de diferenciación tributaria supone igualar a los vulnerables con quienes no lo son, desconociendo la incidencia económica que la carga fiscal genera en la formulación del presupuesto de gastos que la fragilidad irroga, colocando al colectivo considerado en una situación de notoria e injusta desventaja.
13. El estándar de revisión judicial históricamente adoptado por esta Corte, según el cual los términos cuantitativos de la pretensión fiscal solo deben ser invalidados en caso de confiscación, no permite dar una adecuada respuesta a la protección constitucional de contribuyentes como los anteriormente descriptos. Ello no supone desterrar el criterio de la “no confiscatoriedad” del tributo como pauta para evaluar la adecuación cuantitativa de un gravamen a la Constitución Nacional, sino advertir que tal examen de validez, centrado exclusivamente en la capacidad contributiva potencial del contribuyente, ignora otras variables necesarias, fijadas por el propio texto constitucional, para tutelar a quienes se encuentran en tan excepcional situación.
14. Es probable que la falta de percepción fina respecto de la subcategorización de los jubilados, incorporando los elementos relevantes de la vulnerabilidad a la capacidad económica inicial, se explique por la reiteración de un standard patrimonial escogido varias décadas atrás en las que era tecnológicamente imposible distinguir -dentro del universo rotulado como “jubilados”- entre quienes son vulnerables en mayor o menor medida. Hoy esta diferenciación puede extraerse-cuanto menos en sus trazos más notorios, que es lo que busca el legislador- a partir de la propia información registral en poder del Estado. Bastaría con cruzar los datos de los departamentos previsionales y asistenciales estatales competentes para generar subclasificaciones que conformaran estándares impregnados de justicia y simplificaran la tarea revisora de los tribunales.
15. Que habida cuenta de la relación de colaboración que debe existir entre los departamentos de Estado, corresponde hacer saber a las autoridades que tienen asignadas las atribuciones para efectuar las correcciones generales necesarias, que la omisión de disponer un tratamiento diferenciado para aquellos beneficiarios en situación de mayor vulnerabilidad que se encuentran afectados por el tributo (en especial los más ancianos, enfermos y discapacitados), agravia la Constitución Nacional en los términos citados precedentemente.
Finalmente, dicho todo lo anterior, el Mas Alto Tribunal Constitucional, no sin antes advertir que debe mantenerse dentro del ámbito de su jurisdicción a los efectos de no menoscabar las funciones que incumben a los otros poderes ni suplir las decisiones que deben adoptar para solucionar el problema, ordena lo siguiente: A. Declarar la inconstitucionalidad de los arts. 23, inc. c); 79, inc. c); 81 y 90 de la ley 20.628, texto según leyes 27.346 y 27.430; B. Poner en conocimiento del Congreso de ‘la Nación la necesidad de adoptar un tratamiento diferenciado para la tutela de jubilados en condiciones de vulnerabilidad por ancianidad enfermedad, que conjugue este factor relevante con el de la capacidad contributiva potencial y; C. Ordenar reintegrar a la actora desde el momento de la interposición de la demanda y hasta su efectivo pago, los montos que se hubieran retenido por aplicación de las normas descalificadas y establecer que, hasta tanto el Congreso legisle sobre el punto, no podrá descontarse suma alguna en concepto de impuesto a las ganancias de la prestación previsional.
III. El voto en disidencia
Contrariamente al arriesgado – y en cierto modo “desarticulado” – voto de la mayoría de la Corte, la disidencia del Dr. Carlos Fernando Rosenkrantz, luce una extraordinaria fundamentación que, por una parte, “destruye” (literalmente) los pronunciamientos de primera y segunda instancia, mediante una clase magistral de derecho provisional y tributario (quien quiera tomar una clase de 45 minutos sobre las bases fundamentales del derecho provisional y tributario, lea con detenimiento el voto Rosenkrantz). Y, por otra parte, también “desnuda” y al hacerlo, “deslegitima”, el trabajado voto de la mayoría. El voto Rosenkrantz no sólo demuestra que el voto mayoritario contradice reciente jurisprudencia del mismo Tribunal Constitucional sino que además expone las debilidades e improvisaciones de sus fundamentos de hecho.
Luego de mostrar y demostrar que las cuantiosas manifestaciones del voto de mayoría denostando el sistema jubilatorio argentino y el régimen tributario aplicable al mismo, constituyen elucubraciones de muchas luces teóricas pero escasos fundamentos fácticos y jurídicos, (al menos para integrar las consideraciones del pronunciamiento de la Corte Suprema de cualquier República), el voto Rosenkrantz esboza una conclusión punzante: “El mero hecho de que consideremos que el Estado no ha hecho por los jubilados lo que cada uno de nosotros desearía no puede convertirse en un argumento para fulminar con la inconstitucionalidad un régimen que necesariamente depende de valoraciones, hechos, estrategias y criterios de oportunidad cuya articulación corresponde primariamente al Congreso de la Nación. No debemos olvidar que vivimos en una democracia y que las razones que nos convencen a cada uno de nosotros no se convierten, por ello, en derecho vigente” (considerando 19).
Asimismo, al momento de juzgar estrictamente desde lo jurídico el voto de mayoría, también castiga duro Rosenkrantz cuando, ya sobre el final de su voto, dice “Si bien el Poder Judicial tiene la atribución constitucional de pronunciarse sobre la constitucionalidad de las normas tributarias en casos concretos, no son los jueces quienes están llamados a concretar sus concepciones de justicia distributiva o social, por valiosas o defendibles que ellas fuesen, a través del desarrollo interpretativo de principios o valores generales contenidos en las normas bajo análisis”; y agrega “Como lo ha sostenido esta Corte, “la configuración del gravamen decidida por el legislador involucra una cuestión ajena a la órbita del Poder Judicial, a quien no compete considerar la bondad de un sistema fiscal para buscar los tributos que requiere el erario público y decidir si uno es más conveniente que otro, sino que sólo le corresponde declarar si repugna o no a los principios y garantías contenidos en la Constitución Nacional”.… el Poder Judicial no tiene facultades para invalidar los gravámenes en razón de su injusticia o inconveniencia, del exceso de su monto o de las formas de percepción, mientras de ellos no resulte una violación de las disposiciones constitucionales. Tampoco el Poder Judicial se encuentra facultado para establecer categorías tributarias o distinciones no previstas en las leyes sometidas a su consideración” (considerando 23).
IV. Análisis crítico
El voto mayoritario (jueces Highton de Nolasco, Lorenzetti, Maqueda y Rosatti) expone una postura ideológica, especialmente sobre la justicia distributiva y el rol del estado. Propone una sociedad donde una mayoría sin distinción de roles e intereses, dedique su trabajo, su esfuerzo y su sacrifico a mantener muchas minorías identificadas, en principio, en la Constitución Nacional, pero que podrían ser más si así lo considerase en el futuro el legislador o, porque no, los jueces.
Así surge del considerando 12, donde se expresa que “la reforma constitucional introducida en 1994 dio un nuevo impulso al desarrollo del principio de igualdad sustancial para el logro de una tutela efectiva de colectivos de personas en situación de vulnerabilidad, estableciendo “medidas de acción positiva “traducidas tanto en “discriminaciones inversas” cuanto en la asignación de “cuotas benignas”- en beneficio de ellas. Y, aún sin piedad, el voto se arriesga a traer al fallo la doctrina esbozada por Bidart Campos en el sentido que “en determinadas circunstancias, que con suficiencia aprueben el test de razonabilidad, resulta constitucional favorecer a determinadas personas de ciertos grupos sociales en mayor proporción que a otras, si mediante esa ‘discriminación’ se procura compensar y equilibrar la marginación o el relegamiento desigualitarios que recaen sobre aquellas”[3].
Debemos advertir que la cita realizada de la obra del Profesor Bidart Campos quita de contexto la doctrina construida por el referido autor en su obra. Sin dudas, de más está decirlo, lo expuesto por el doctrinario dista mucho del “pensamiento” expuesto por la Corte en “García”.
El segundo párrafo del considerando 12 constituye indudablemente una manifestación excesiva o desafortunada como parte de un pronunciamiento judicial (no lo sería como parte de una doctrina o teoría jurídica o una expresión académica). Dice la mayoría de la Corte que “La constitución introdujo “discriminaciones inversas” y “cuotas benignas” en materias muy variadas, tales como la representación política de las mujeres (art. 37 y cláusula transitoria segunda), la identidad cultural y el arraigo territorial de las comunidades originarias (art. 75, inc. 17) y, de modo especial, con los niños en situación de desamparo -desde el embarazo hasta la finalización del período de enseñanza elemental-, las madres durante el embarazo y el tiempo de lactancia, los ancianos y las personas con discapacidad. Sobre ellos la Norma Fundamental argentina encomienda al Congreso de la Nación “Legislar y promover medidas de acción positiva que garanticen la igualdad real de oportunidades y de trato, y el pleno goce y ejercicio de los derechos reconocidos por esta Constitución y por los tratados internacionales vigentes sobre derechos humanos” (art. 75, inc. 23).
No es fácil entender el contenido cuasi filosófico del pronunciamiento en el caso “García” (y ahora “Ymaz”). Acudiremos entonces a la doctrina especializada para encontrar la menos algunas luces en el camino. En ese cometido, y en lo atinente al principio de igualdad, sin dudas desde la doctrina especializada (administrativa y constitucional), el Profesor Juan Carlos Cassagne es quién ha construido una doctrina jurídica sustentada en la filosofía del derecho y los principios generales del derecho.
Señala Cassagne, apoyándose en Finnis, que “La justicia supone una relación de igualdad cuyo objetivo final es siempre la realización del bien común en las distintas especies de justicia, aun en la llamada justicia particular. La noción de justicia se integra con tres elementos: a) es una relación de alteridad, o sea inter-subjetiva, es decir que se orienta siempre a otra persona (sólo en sentido figurado puede hablarse de hacerse justicia uno mismo); b) lo debido (el debitum) a otro y, correlativamente, el derecho que tiene esta persona a reclamar lo que considera como suyo; y c) la igualdad que, por constituir un elemento analógico, puede presentarse en formas variadas”.
Ahora bien, en ese contexto, para comprender el resbaladizo terreno jurídico donde se mueve la mayoría de la Corte y la liviandad con que se trató el caso, seguimos con el Profesor Cassagne, quién advierte que “Si se interpreta que el principio de igualdad jurídica del artículo 16 de nuestra Constitución Nacional… excede su contenido formal y consagra una igualdad de hecho o material (asignándole un carácter omnicomprensivo), se incurre en una contradicción lógica insuperable, toda vez que lo que según el principio omnicomprensivo de igualdad implica un trato igual, conforme al principio de igualdad de hecho, configura un trato desigual y viceversa… En nuestra opinión, el intento de articularlo en un principio unitario genera confusiones, hallándose fuertemente influido por las concepciones ideológicas de cada autor. Además, el reconocimiento del principio de igualdad de hecho y su puesta en práctica en forma imperativa por el Estado genera un conjunto de dificultades de envergadura que aconsejan dejarlo dentro de la esfera de competencia del legislador, cuya libertad de configuración ha de prevalecer en el Estado de derecho.
Más adelante, agrega el autor citado, que en la razonabilidad de elección o de igualdad “se tiene en cuenta lo imputado al elegir las circunstancias o propiedades que componen el antecedente y el consecuente, incurriéndose en irrazonabilidad cuando se formulan distinciones sin fundamento axiológico suficiente… lo que ocurre si los hechos o conductas erigidos en diferencia específica, fundamente de una diferencia de trato, son determinados arbitrariamente…”[4].
Con las enseñanzas de Cassagne a flor de piel, volvemos al pronunciamiento bajo comentario. Y nos preguntamos si es razonable en un caso donde se debate la legalidad de un tributo, vincular el mismo con los deberes constitucionales del Estado para con sectores vulnerables?. Y respondemos: si la atención de sectores vulnerables se tratara exclusivamente de una cuestión presupuestaria, tal vez el voto de los 4 cortesanos podría superar el “test de razonabilidad”. Si en Argentina estuviese probado que las fallas en atención de los sectores vulnerables obedece a deficientes asignaciones presupuestarias, podría la decisión mayoritaria adquirir sentido y utilidad. Ahora bien, se comprobó que tales fallas obedecen a falta de “presupuesto”?. Seguramente no. Porque de haberse indagado sobre el tema tal vez la decisión hubiese sido distinta.
En el presupuesto 2023, los contribuyentes argentinos (especialmente ese 20% que aporta el 80% de la masa tributaria), debe pagar a AFIP, exclusivamente para supuestos “servicios sociales” 19 billones de pesos ($ 19.000.000.000.000), de los cuales 13 billones de pesos ($13.000.000.000.000) se destinan al pago de jubilaciones y pensiones. No sería más razonable que la justicia investigue si ese dinero realmente se invierte en tales servicios y sistemas?. No sería más útil que la justicia haga valer la responsabilidad de funcionarios y agentes para que los fondos públicos asignados a servicios sociales se inviertan con eficiencia y legalidad?. Si la Corte decide intervenir y determinar cuánto y cómo debe pagar de impuestos un jubilado, podría también indagar estas cuestiones para descubrir que de nada sirve juzgar un caso sin resolver el problema de fondo.
Sin embargo, en Argentina la atención de los sectores vulnerables no depende de asignarles mayor presupuesto sino, a todo evento, de utilizar realmente el que ya se les asignó (y que como tal se recauda de los contribuyentes). Depende de no malgastar el 60% de los tributos asignados a sectores vulnerables en gastos administrativos y sueldos de agentes y funcionarios, competentes para atender esos sectores. Depende de “capacitar”, “educar”, brindarles atención primaria de la salud y una vivienda digna. Darles acceso al agua potable, desagües, energía y comunicaciones. Todo lo cual se logra con mayor seguridad jurídica y eficiencia en el desempeño de las funciones estatales, no con más impuestos o con mayores cargas sobre los pocos que pagan impuestos o, como sucede a partir de “García” e “Ymaz”, eximiendo del pago de impuestos – caprichosa e infundadamente – a quiénes pueden y deben hacerlo.
En lo práctico, palabras más palabras menos, propone la mayoría de la Corte que los jubilados no paguen impuestos. Y lo afirmamos con énfasis porque como bien lo advierte el voto disidente de Rosenkrantz, la actora – María Isabel García – tenía un haber jubilatorio importante, y estaba lejos de ser una persona de las consideradas “pobres” en Argentina. Además de no haber probado en ninguna de las instancias los supuestos problemas de salud invocados, puesto que la parte actora se limita decir que se trata “de un Ser Humano muy mayor de edad (…) necesita disponer de los fondos que se le están confiscando mes a mes en forma inmediata, atento a su avanzada edad, los problemas de salud obvios y normales para la edad, los que se agravan día a día”.
Dice el voto Rosenkratz “En relación con la invocación de problemas de salud, la actora no aportó prueba alguna de cuáles serían los gastos normales asociados a los problemas de salud ni indicó qué problema de salud específico la afectaría. De hecho, entendió que no hacía falta hacerlo pues ella misma consideró que la cuestión era de puro derecho. En definitiva, la prueba concluyente requerida por esta Corte a los fines de demostrar la confiscatoriedad o irrazonabilidad del tributo no permite admitir la pretensión de la actora, máxime cuando la causa fue declarada como de puro derecho…, y la actora no aportó los elementos probatorios que permitan tener por configurada una afectación a su derecho de propiedad” (considerando 15, in fine).
Pero además, en el considerando 8º el voto disidente demuestra algo mucho más gravoso para la legitimidad del voto mayoritario: la identificación de la situación socio económica de cada persona que percibe jubilaciones y pensiones, a los efectos de evitar descontar impuesto a la ganancia a quiénes podrían encontrarse en situación de vulnerabilidad es un hecho y AFIP lo viene realizando. En efecto, “… el año 2016, a los efectos de morigerar la sensible situación de los jubilados, pensionados, retirados o subsidiados el Congreso sancionó la ley 27.346 que introdujo modificaciones a la Ley de Impuesto a las Ganancias…. … el Congreso estableció una deducción especial en virtud de la cual las jubilaciones o pensiones de aquellos beneficiarios del régimen general, con ingresos exclusivamente de naturaleza previsional, son gravadas recién a partir de una suma igual a 6 veces el monto de los haberes mínimos garantizados definidos en el art. 125 de la ley 24.241, siempre que esta última suma resulte superior a las deducciones previstas en los incisos a y c del art. 23 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (texto según ley 27.346)”.
“En virtud de lo dispuesto por la ley 27.346 – continúa advirtiendo el voto Rosenkratz -, los jubilados y pensionados que solo tienen ingresos previsionales tributan únicamente cuando perciben haberes superiores a $ 62.462,22 (valor al año 2016). De acuerdo con las estadísticas oficiales, esta cifra es, además, más de 4 veces superior al haber medio jubilatorio del país y sólo-es percibida por menos del 10% de los jubilados y pensionados del Sistema Integrado Previsional Argentino, es decir, aquellos que tienen los ingresos jubilatorios más altos del sistema. En consecuencia, en virtud de lo dispuesto por la ley, solo los jubilados con haberes más elevados tributan impuesto las ganancias” (considerando 8º).
La Corte Suprema, al menos en el voto de mayoría, al atribuirse potestades para ordenar definiciones presupuestarias, decidir quién paga impuestos y quién no, ejercer una justicia “distributiva” basada en criterios ideológicos y en parámetros sociológicos no documentados, contradice además sus consolidados criterios sobre el tema.
En efecto, con anterioridad, la misma Corte Suprema de Justicia de la Nación reconoció que “… la garantía consagrada en el art. 14 bis de la Carta Magna no especifica el procedimiento a seguir para el logro del objetivo propuesto en cuanto a la evolución del haber, dejando librado el punto al criterio legislativo. Y ello es así, toda vez que el contenido y alcance de esa garantía no son conceptos lineales y unívocos que dan lugar a una exégesis única, reglamentaria e inmodificable sino que, por el contrario, son susceptibles de ser moldeados y adaptados a la evolución que resulte de las concepciones políticas, jurídicas, sociales y económicas dominantes que imperan en la comunidad en un momento dado” y, en consecuencia “El Congreso de la Nación es el órgano donde encuentran su representación natural las diversas opiniones, valores, convicciones y preferencias sostenidas por el pueblo de la Nación (arts. 22, 37, 45 y 54 de la Constitución Nacional). Es en ese carácter que la Constitución atribuye al Congreso la compleja función de articular los muchos derechos y objetivos sociales que deben ser honrados en la regulación del sistema de seguridad social del país”[5].
El tenor del pronunciamiento referido en el párrafo anterior, sigue los lineamientos doctrinarios adecuados. “Los principios del Estado de Derecho (fundamentalmente el de separación de poderes) junto a la serie de dificultades que plantea la realización de un “igualitarismo social” y sus características impiden a los jueces transformarse en legisladores que resuelvan la política distributiva de un Estado”. “Además de todo ello, las políticas distributivas fundadas en el “igualitarismo social” (que poco tienen que ver con el fundamento de la justicia social), más bien emparentado con tendencias socialistas totalitarias vinculadas al marxismo o con un jacobinismo insostenible en el mundo actual, suponen un enfoque omnicomprensivo de la igualdad que colisiona con el discutido problema de la relación entre la libertad y la igualdad”[6].
A esto, finalmente, debemos sumar un dato fundamental: así como la Corte dio por demostrado que García tenía problemas de salud – aún cuando ello no se había probado con suficiencia – en “Ymaz” cabe suponer que tampoco entro a indagar tal circunstancia fundamental. Ello por haberse limitado la misma mayoría de la Corte a manifestar que “… la cuestión planteada por la actora encuentra adecuada respuesta en el precedente de esta Corte “García, María Isabel” (Fallos: 342:411), cuyos fundamentos y conclusiones, en lo pertinente, se dan aquí por reproducidos por razón de brevedad. Por ello, se hace lugar a la queja, se declara formalmente procedente el recurso extraordinario y se revoca la sentencia apelada…”.
V. Breve opinión final
Nos preguntamos si es jurídicamente posible, tan “arbitrariamente” y sin un estudio socio – económico previo, aplicar con solvencia y acierto, criterios puramente “doctrinarios” al sistema tributario? (sea el argentino o cualquier otro). Cuantos desequilibrios presupuestarios podrían producirse si se aplicase indiscriminadamente criterios ideológicos y puramente sociales a la distribución de los recursos?. Algo que sin dudas debe ser conocido por el Más Alto Tribunal Constitucional d ela República Argentina, es que, en porcentajes aproximados, entre el 20% y el 25% de los argentinos “contribuyentes”, aportan entre el 75% y el 80% de los tributos que se recaudan?. Ello significa tener un sistema tributario al límite del colapso y un estado a pocos pasos de ser declarado “inviable”.
Porqué traer aquí este dato y reflexión?. Actualmente en Argentina hay 5,7 millones de jubilados. El 61,4% no realizó los aportes correspondientes para ser beneficiarios del sistema de jubilaciones y pensiones, sino que ingresó por una moratoria (es decir, no contaba con la cantidad de años de aportes suficientes). Del otro lado del mostrador, existen 10,3 millones de “aportantes”, pero esos aportes alcanzan a cubrir solamente el 55% de los gastos previsionales: el otro 45% provienen del Tesoro nacional. Es decir, son aportados por todos los argentinos, desde los más ricos hasta los más pobres. Resolver que los jubilados y pensionados, en general, son sectores “vulnerables”, y que, como tales no deben tributar, equivale a imponer sobre las espaldas del resto de los contribuyentes argentinos una pesada carga tributaria adicional a la que ya existe, puesto que de algún lugar debe surgir el dinero.
Ha quedado bajo evidencia que los jueces firmantes del voto mayoritario no valoraron las pruebas de la causa. Podríamos pensar que tampoco conocen estos números. Sólo para ser un poco más benévolos en el análisis de un voto que adolece de los requisitos básicos exigibles en un pronunciamiento judicial con enorme impacto sobre el presupuesto público. Pronunciamiento que además carece de un relato acertado de los hechos y de las pruebas obrantes en las actuaciones.
El voto mayoritario es literalmente “desnudado” por el voto disidente, y, ciertamente, no luce bien sin el ropaje ficticio de una argumentación débil y vulnerable, con expresiones plagadas de voluntarismos y vacías de criterios jurídicos.
Como punto final de este breve comentario jurisprudencial, volvemos a Cassagne, quién sostiene: “Para resolver los problemas de distribución no hay una única fórmula universalmente aplicable y habrá que estar a aquellos criterios que se desprenden de la razón práctica, o sea, de las llamadas reglas de la razonabilidad práctica. El equilibrio de la doctrina sobre la justicia descansa en la subordinación de lo político, social, económico y jurídico a la moral y, en definitiva, en la perfección del hombre, sin la cual no pueden imponerse el orden y la paz, por la sencilla razón de que la comunidad no puede proporcionar lo que las partes integrantes no hubieran puesto en ella”[7]
Podríamos con férreos argumentos, calificar este pronunciamiento como “inconstitucional”. Contrario a la misma Constitución que dice defender.
[1] Corte Suprema de Justicia de la Nación, 23 de mayo de 2023, causa “Recurso de hecho deducido por la actora en la causa “Ymaz”, Juan Ignacio c/ EN – AFIP – DGI s/ Dirección General Impositiva”.
[2] Corte Suprema de Justicia de la Nación, , 26 de marzo de 2019, causa “García, María Isabel c/ AFIP s/ acción meramente declarativa de inconstitucionalidad”.
[3] Cita el pronunciamiento en la causa “García” la obra del autor referido en el texto “Tratado elemental de derecho constitucional Argentino”, 2000- 2001, Editorial Ediar, Buenos Aires, Tomo I B, pág. 80.
[4] Por todo lo expresado, véase CASSAGNE, Juan Carlos, “El principio de igualdad”, Revista de Derecho Administrativo, DIRECTOR JUAN CARLOS CASSAGNE, Nº 99, mayo – junio 2015, p. 859 (y autores citados en el texto original).
[5] C.S.J.N., 13 de agosto de 1998, autos “Recurso de hecho deducido por Adelina Busquets de Vitolo en la causa Busquets de Vitolo, Adelina c. Provincia de Mendoza” ( Fallos: 321:2181).
[6] CASSAGNE, J.C., op. Cit., p. 869.
[7] CASSAGNE, J.C., op. Cit., p. 863.